Narodowe Centrum Badań i Rozwoju

Akty prawne

ILPB3/423-188/07-2/HS

Pismo

z dnia 25 stycznia 2008 r.

Izba Skarbowa w Poznaniu

ILPB3/423-188/07-2/HS

Wydatki na opracowanie nowej technologii oraz uzyskanie atestu i certyfikatu jako koszt uzyskania przychodów.

Wydatki na opracowanie nowej technologii produkcji stanowią o wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej pozwalającej na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych; wydatki na uzyskanie atestu i certyfikatu stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości ich okresu ważności.

www.mofnet.gov.pl


INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2007 r. (data wpływu 26 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych oraz pośrednich kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 26 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych oraz pośrednich kosztów uzyskania przychodów.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Zewnętrzna jednostka naukowa opracowała dla Spółki technologię wytwarzania produktu X. Produkt X jest koncentratem trudnopalnej cieczy hydraulicznej typu XXX mającym zastosowanie jako ciecz robocza o minimalnym stężeniu 0,5% w układach hydraulicznych zmechanizowanych obudów górniczych w podziemnych wyrobiskach górniczych. Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 sierpnia 1994 r. (Dz. U. Nr 92 poz. 434) w sprawie dopuszczenia do stosowania w zakładach górniczych maszyn, urządzeń i materiałów oraz środków strzałowych i sprzętu strzałowego, wszelkie trudnopalne ciecze hydrauliczne przeznaczone dla górnictwa wymagają dopuszczenia do stosowania w zakładach górniczych. Jednostką posiadającą uprawnienia do przeprowadzania badań i oceny tego typu wyrobów jest Centrum Badań (...) w L. W celu uzyskania pozytywnej opinii Centrum, która równoznaczna jest ze stwierdzeniem technicznej przydatności technologii, Spółka zleciła wykonanie specyficznych badań na zgodność z normą PN (...) i VII Raportem Luksemburskim określającym wymagania dla tego typu produktów.
Wynik negatywny badań w Centrum skutkowałby kontynuacją pracy rozwojowej "Opracowanie (...)" w celu poprawy formulacji, bądź też podjęciem decyzji o zakończeniu pracy rozwojowej z wynikiem negatywnym. Wydatki poniesione na te badania z uwagi na to, że stanowiły podstawę do podjęcia decyzji o technicznej przydatności technologii zostały zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych jako prace rozwojowe. Pozytywne wyniki badań produktu X Spółka uzyskała w dniu 5 września 2007 r. i w tym też miesiącu Spółka po przeprowadzeniu analizy stwierdziła, że spodziewane przychody ze sprzedaży produktu X pokryją koszty poniesione na prace rozwojowe. Równocześnie Zarząd Spółki podjął decyzję o stosowaniu tej technologii. Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka rozpoczęła od następnego miesiąca amortyzację pracy rozwojowej "Opracowanie (...)". W trakcie prac mających na celu uzyskanie pozytywnej opinii z Centrum Spółka rozpoczęła prace mające na celu uzyskanie atestu Państwowego Zakładu Higieny, a także certyfikatu Głównego Instytutu Górnictwa. Koszty te, w szczególności koszty badań, audytów, opłat certyfikacyjnych Spółka zaliczyła do prac wdrożeniowych i zgodnie z art. 15 w związku z art. 15 ust 4d potraktowała jako koszt pośredni i z uwagi na to, że uzyskane atesty i certyfikaty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Po wygaśnięciu ważności certyfikatu Spółka w celu zapewnienia sobie możliwości dalszego sprzedawania wyrobu X zmuszona będzie do ponoszenia kolejnych wydatków takich jak badania, audyty i opłaty certyfikacyjne.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
1) Czy wydatki poniesione na:
a) opracowanie nowej technologii produkcji X,
b) przeprowadzenie badań w Centrum dopuszczających wyrób X do stosowania w zakładach górniczych, powinny być, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych i amortyzowane przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy?
2) Czy wydatki poniesione na uzyskanie certyfikatów powinny być, zgodnie z art. 15 ust. 4d, art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, potraktowane jako koszt pośredni i z uwagi na to, że dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy powinny stanowić koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą?
Stanowisko Wnioskodawcy jest następujące.
Ad. 1
Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Klasyfikacji Działalności; dział Nr 73 prace rozwojowe rozumiane są jako prowadzenie prac doświadczalnych opartych na istniejącej wiedzy uzyskanej z badań naukowych lub doświadczeń praktycznych, ukierunkowane przede wszystkim na wyprodukowanie nowych materiałów, wyrobów i urządzeń, a także zastosowanie nowych procesów technologicznych, systemów i usług oraz na ulepszenie już istniejących. Produkt będący koncentratem trudnopalnej cieczy hydraulicznej typu X istnieje już na rynku. Spółka opierając się na ogólnie dostępnej wiedzy naukowej opracowała technologię produkcji, która zgodnie z przytoczoną definicją prac rozwojowych zaliczyła do wartości niematerialnych i prawnych. Jednym z warunków zaliczenia prac rozwojowych do wartości niematerialnych i prawnych jest stwierdzenie technicznej przydatności technologii, co w tej sytuacji oznaczało uzyskanie akceptacji Centrum Badań (...) w L. Koszty poniesione na badania niezbędne do uzyskania tej akceptacji również zostały zaliczone do wartości początkowej pracy rozwojowej. Pozytywna opinia Centrum oraz posiadanie certyfikatu Głównego Instytutu Górnictwa stanowiły podstawę do podjęcia przez Zarząd decyzji o stosowaniu tej technologii oraz o rozpoczęciu amortyzacji od następnego miesiąca po miesiącu, w którym decyzja została podjęta.
Ad. 2
Wydatki takie, jak badania, koszty audytów zewnętrznych, opłaty certyfikacyjne z uwagi na to, że nie mają wpływu na podjęcie decyzji o technicznej przydatności technologii nie mogą być zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych. Z uwagi na to, że są to koszty pośrednie po poniesieniu których Spółka będzie miała możliwość osiągania przychodów w okresie obowiązywania certyfikatów, który przekracza rok podatkowy, Spółka zobowiązana jest do zaliczania tych kosztów do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu ważności certyfikatu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Ad. 1
Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
a. produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
b. techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
c. z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii
- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Zgodnie z zapisem art. 16g ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. W myśl ust. 4 tegoż artykułu, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Zgodnie z art. 16h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Według art. 16m ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych w przypadku poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych nie może być krótszy niż 12 miesięcy.
Mając na uwadze art. 16b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji nie są zatem koszty wszystkich prac badawczych, rozwojowych, lecz tylko prac rozwojowych spełniających wszystkie warunki określone w tym przepisie. Należy również zaznaczyć, że prace rozwojowe (dla celów amortyzacji) to takie prace, które dotyczą wyłącznie nowych lub ulepszonych produktów lub nowych technologii wytwarzania. Nowe technologie to te, które zostały zastosowane po raz pierwszy: mogą być wprowadzone w związku z produkcją nowych wyrobów lub w celu zwiększenia efektywności produkcji wyrobów dotychczas produkowanych. Przy tej kwalifikacji praz rozwojowych istotny jest zatem gospodarczy i użytkowy ich cel, mający produkcyjno - technologiczno - innowacyjny charakter. Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazał, iż opracował nową technologię wytwarzania produktu X. Następnie zlecił Centrum Badań (...) przeprowadzenie stosownych badań na zgodność z normą PN (...) i VII Raportem Luksemburskim. Badania te miały na celu stwierdzenie, że ww. technologia jest przydatna technicznie. Badania przeprowadzone przez Centrum zakończyły się wynikiem pozytywnym. Stąd należy stwierdzić, że technologia wytwarzania jest ściśle określona, a jej techniczna przydatność udokumentowana wynikami badań przeprowadzonych przez Centrum. Ponadto Spółka przeprowadziła analizy, na podstawie których stwierdziła, że spodziewane przychody ze sprzedaży X pokryją koszty prac rozwojowych. W związku z powyższym, Zarząd Spółki podjął decyzję o stosowaniu tej technologii. Zatem, jeżeli koszty tych prac rozwojowych są wiarygodnie określone, to "technologia (...)" stanowi dla Spółki wartość niematerialną i prawną. Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na opracowanie nowej technologii produkcji produktu X i przeprowadzenie badań przez Centrum Badań (...) pozostają w bezpośrednim związku z przeprowadzonymi pracami rozwojowymi. Zatem stanowią one o wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej ustalonej w myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyliczona wartość początkowa przedmiotowej wartości niematerialnej i prawnej pozwala na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy.
Ad. 2
Zgodnie z art. 15 ust. 1. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Natomiast przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w r. podatkowym, są potrącalne w tym r. podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c ustawy). Kwestię kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego r. podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Zatem warunki kwalifikujące dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów to:
1. poniesienie go w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2. nie zakwalifikowanie go do grupy kosztów nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów.
Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
Na gruncie wskazanych przepisów, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w celu uzyskania atestu Państwowego Zakładu Higieny i certyfikatu Głównego Instytutu Górnictwa powinny być zaliczone do pośrednich kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika również, iż uzyskany atest i certyfikat mają charakter terminowy i dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy. Oznacza to, że wydatki poniesione celem uzyskania zarówno atestu, jak i certyfikatu, których okres ważności przekracza rok podatkowy, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości ich okresu ważności.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.