Narodowe Centrum Badań i Rozwoju

Aktualności

Artykuł Odliczanie podatku VAT w działalności jednostki

Odliczanie podatku VAT w działalności jednostki

Czynności wykonywane przez osoby fizyczne na rzecz zakładu pracy nie są uznawane za wykonywanie samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (art. 15 ust. 3 ustawy o VAT). Dotyczy to zarówno czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy, jak i działalności wykonywanej osobiście na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, o ile z tytułu wykonywania tych czynności osoby je wykonujące związane są ze zlecającym wykonanie czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

UWAGA!
Wytworzenie praw własności intelektualnej przez pracowników PJB w ramach stosunku pracy pozostaje poza zakresem VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w ustawie o VAT (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), możliwość odliczenia podatku naliczonego przy zakupach uwarunkowana jest tym, aby zakupione towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania przez PJB czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego stanowi zasadniczo suma kwot VAT określonych w fakturach otrzymywanych przez PJB z tytułu nabycia towarów i usług.

PRZYKŁAD
Uczelnia LMN planuje budowę obiektu przeznaczonego na prowadzenie działalności dydaktycznej i naukowej, związanej ze świadczeniem usług edukacyjnych zwolnionych od podatku od towarów i usług. Uczelnia LMN zakłada, że nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych związanych z infrastrukturą i sprzętem sfinansowanym w ramach projektu, takich jak: prowadzenie prac B+R podlegających następnie komercjalizacji, wynajem, dzierżawa, odpłatne udostępnianie powierzchni, sprzętu itp. Uczelnia nie będzie również wykorzystywała projektu do innych celów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, od zakupów dokonanych w związku z realizacją powyższego projektu uczelni nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT, ponieważ zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W celu prawidłowego ustalenia kwoty podatku VAT do odliczenia, PJB są w pierwszej kolejności zobowiązane do bezpośredniego przyporządkowania wydatków do:

1) działalności pozostającej poza zakresem podatku VAT;
2) działalności opodatkowanej;
3) działalności zwolnionej.

UWAGA!
Pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje PJB w zakresie wykonywanych przez nie czynności opodatkowanych VAT, np. w przypadku zakupów dokonanych w związku z planowanym przez PJB dalszym komercyjnym zbyciem praw do wyników prac B+R.

W przypadku tzw. wydatków ogólnych, które mają związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi (np. komercyjnym zbyciem praw do prac B+R) oraz czynnościami zwolnionymi (np. usługami edukacyjnymi), podatek naliczony, poniesiony w związku z zakupami, podlega odliczeniu w takiej części, jaką proporcjonalnie można przypisać do działalności opodatkowanej.

Przedmiotową proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu sprzedaży opodatkowanej, w całkowitym obrocie z tytułu sprzedaży opodatkowanej oraz zwolnionej, z wyłączeniem sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu.

PRZYKŁAD
Instytut XyZ posiada status instytutu badawczego, prowadzącego działalność naukową i badawczą. Otrzymuje z Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego dotację podmiotową na dofinansowanie działalności statutowej oraz dotacje celowe na dofinansowanie programów badawczych. Instytut prowadzi także inne rodzaje działalności, np. licencjonuje prawa wytworzone w związku z prowadzoną działalnością B+R, świadczy usługi naukowo-badawcze dla różnych jednostek organizacyjnych, prowadzi produkcję roślinną i zwierzęcą, wynajmuje pomieszczenia na działalność gospodarczą, świadczy usługi szkoleniowe, hotelarskie, organizację konferencji itp. W ewidencji księgowej Instytut przyporządkowuje kwoty poszczególnych zakupów do rodzajów działalności: niepodlegającej podatkowi VAT, opodatkowanej i zwolnionej. Jedynie grupa zakupów związanych z kosztami ogólnymi rozliczana jest wskaźnikiem proporcji. Wskaźnik proporcji ustalony jest zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Przy określaniu wskaźnika nie są uwzględniane (w mianowniku) przychody niepodlegające podatkowi VAT (tj. przychody z tytułu dotacji podmiotowej i dotacji celowych). (por. interpretacja indywidualna Ministra Finansów, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 12 grudnia 2007 r. – IP-PP2-443-422/07-2/MK).

W praktyce mogą pojawić się wątpliwości, czy podatnik zachowuje prawo do odliczenia VAT naliczonego, poniesionego w związku z zakupami na potrzeby projektu badawczego. Wątpliwości pojawiają się w sytuacji, kiedy rezultaty tego projektu miały zostać skomercjalizowane, a po zakończeniu projektu okazało się, że projekt jest nierentowny i komercjalizacji zaniechano. W takim przypadku istnieją uzasadnione podstawy do twierdzenia, że wystąpił związek z działalnością opodatkowaną, a w konsekwencji możliwe jest odliczenie VAT naliczonego w oparciu o pierwotny zamiar podatnika (Interpretacja indywidualna Ministra Finansów, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 22 kwietnia 2010 r. – IBPP4/443-337/10/AŚ).

Może mieć miejsce również sytuacja odwrotna, tj. gdy PJB początkowo nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu danej czynności (np. realizacja badań naukowych na własne potrzeby), a jednostka prawo to jednak zyskała (np. ze względu na sprzedaż uzyskanych wyników badań, stanowiących czynność opodatkowaną). W takim przypadku ustawa o VAT wprowadza możliwość korekty kwoty podatku naliczonego. Techniczny sposób przeprowadzenia korekty uzależniony jest od wartości i rodzaju nabywanych towarów i usług, w oparciu o szczegółowe przepisy ustawy o VAT. Art. 91 ust. 7 ustawy o VAT – jeśli podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i nie dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, to podatnik ten ma prawo do korekty zwiększającej podatek naliczony w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. Przepisy art. 91 ust. 7 a-d ustawy o VAT wprowadzają szczegółowe regulacje w tym zakresie.

PRZYKŁAD
Uczelnia LMN wykonuje badania naukowe, których wyniki mają być przeznaczone do użytku wewnętrznego. Działania te nie są uznawane przez uczelnię za wykonywanie działalności gospodarczej podlegającej VAT. W styczniu 2013 r. uczelnia wydała na prace badawcze, na podstawie otrzymanych faktur, 50 000 zł netto i 11 000 zł VAT. Uczelnia nie odliczyła podatku VAT w momencie poniesienia powyższych wydatków, ponieważ wyniki badań naukowych nie podlegały sprzedaży, pozostając własnością uczelni. W sierpniu 2013 r. do uczelni zgłosił się podmiot zainteresowany nabyciem wyników badań. Uczelnia dokonała sprzedaży w kwocie 100 000 zł netto i 22 000 zł VAT. Uczelnia będzie uprawniona do odliczenia VAT w kwocie 11 000 zł w deklaracji VAT za sierpień 2013 r.

Ponadto, należy podkreślić, że przepisy ustawy o VAT zawierają katalog przypadków, kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, nawet, jeśli dany zakup jest bezpośrednio związany z czynnościami opodatkowanymi. Sytuacja ta dotyczy przykładowo:

1) usług noclegowych i gastronomicznych (art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT) (np. nocleg podczas konferencji naukowej);
2) zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego czy gazu, wykorzystywanych m.in. do napędu samochodów osobowych (art. 88a ustawy o VAT).

W świetle przepisów o VAT, ograniczenia w prawie do odliczenia VAT naliczonego występują również przy zakupie pojazdów samochodowych w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, jak również użytkowaniu tych samochodów w oparciu o umowy leasingu, najmu, dzierżawy oraz umowy o podobnym charakterze (od 1 kwietnia 2014 r. ograniczenie w wysokości 50% kwoty wykazanej na fakturze) (art. 86a ust. 1 ustawy o VAT). Od 1 kwietnia 2014 r. wprowadzono także ograniczenie w prawie do odliczenia VAT naliczonego w wysokości 50%  kwoty VAT z tytułu wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (z pewnymi wyjątkami).

UWAGA!
Jeżeli wydatki PJB poniesione na opracowanie wyników badań obejmują zakupy towarów i usług wskazanych powyżej (np. zakup usług noclegowych i gastronomicznych, samochodów osobowych), PJB nie będzie przysługiwać prawo (lub pełne prawo) do odliczenia podatku VAT.

Odliczenie VAT a dotacje z UE

W oparciu o powyższe kryteria determinujące prawo PJB do odliczenia VAT naliczonego, PJB powinna ustalić, czy otrzymywane przez nią dotacje z UE powinny obejmować kwotę podatku VAT jako tzw. koszt kwalifikowany.

Jeśli PJB, której nie przysługuje prawo do odliczenia VAT, otrzyma dofinansowanie do realizowanego projektu ze środków Unii Europejskiej, dotacją tą pokryty będzie również VAT naliczony z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu. W praktyce, w przypadku PJB komercjalizującego wyniki prac B+R (opodatkowane VAT), dla potrzeb ewentualnych dotacji z UE, koszt VAT naliczonego na zakupach (jako podlegający odliczeniu) z reguły nie będzie mógł być zaliczony do kosztów kwalifikowanych.

PRZYKŁAD
Uczelnia LMN prowadzi działalność wyłącznie w zakresie kształcenia studentów, w związku z czym jest podatnikiem VAT zwolnionym. W związku z tym, uczelnia nie odlicza podatku naliczonego przy dokonywanych zakupach. Na realizację celów statutowych, jakimi jest edukacja na poziomie szkolnictwa wyższego, uczelnia otrzymała środki z programów Unii Europejskiej na lata 2007–2013, przede wszystkim Regionalnego Programu Operacyjnego oraz Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki; środki te przeznaczyła na zakup licencji na oprogramowanie.

Uczelnia w takiej sytuacji nie może odliczać podatku naliczonego, ponieważ zakupy dokonywane w ramach realizacji projektu objętego dotacją unijną nie służą wykonywaniu czynności opodatkowanych, lecz zwolnionych. Jest to przykład tzw. VAT kwalifikowanego, który nie podlega odliczeniu i w związku z tym jest pokrywany ze środków pochodzących z dofinansowania (kosztami kwalifikowanymi są wydatki brutto, tj. z VAT). (por. interpretacja indywidualna Ministra Finansów, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 30 września 2013 r. IPPP2/443-821/13-4/BH). Z odmienną kwalifikacją podatku VAT dla potrzeb dotacji będziemy mieli do czynienia w sytuacji, gdy uczelnia LMN równocześnie będzie prowadzić prace B+R, w wyniku których uzyska patenty, które następnie będą przedmiotem obrotu. W takim przypadku, dla dotacji udzielonej na działalność B+R podatek naliczony VAT z tytułu wydatków ponoszonych przez uczelnię, co do zasady, nie będzie mógł stanowić kosztu kwalifikowanego.

Źródło: Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o.

„Publikacja sporządzona została dla czytelników portalu BRIdge Info w oparciu o przepisy prawa obowiązujące na dzień jej przygotowania oraz znaną autorom praktykę władz skarbowych i orzecznictwo sądów administracyjnych. Z uwagi na dynamicznie rozwijającą się legislację podatkową oraz obszerność i różnorodność praktyki władz skarbowych kwestia możliwości zastosowania opisanych rozwiązań podatkowych każdorazowo wymaga analizy w kontekście szczegółowych okoliczności danego stanu faktycznego”.

Przeczytaj również

Treść jest dostępna dla zalogowanych użytkowników.
 
 
 
Nie posiadasz jeszcze konta?
Kliknij tu, aby się zarejestrować
 
Nie pamiętasz hasła?
Kliknij, aby ustanowić nowe hasło