Narodowe Centrum Badań i Rozwoju

Aktualności

Artykuł Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla wartości niematerialnych i prawnych

Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla wartości niematerialnych i prawnych


Odwołując się do koncepcji komercjalizacji sensu largo, należy pamiętać, że odpisy amortyzacyjne odzwierciedlają zużycie pracy rozwojowej w związku z jej komercjalizacją.

Nabyte składniki wartości niematerialnych i prawnych powinny zostać we właściwy sposób zaewidencjonowane. W tym miejscu możemy rozróżnić ewidencję operacyjną oraz ewidencję księgową. Państwowe Jednostki Badawcze mogą prowadzić równolegle obie ewidencje bądź jedynie księgową i uwzględniać w niej pewne elementy ewidencji operacyjnej.

Ewidencja księgowa prowadzona jest na wydzielonych kontach syntetycznych i analitycznych oraz pozabilansowo na kartach księgi aktywów trwałych. Wykaz kont i zasady ich funkcjonowania powinny być określone w Zakładowym Planie Kont (A. Korczyn, op. cit., s. 46.). Prawidłowo zaprojektowany zakładowy plan kont pozwala określić całość nakładów poniesionych na prace badawcze i rozwojowe, co przekłada się na możliwość ustalenia wartości danego składnika aktywów w przypadku planowanej komercjalizacji.

PRZYKŁAD
Wykaz przykładowych kont w ewidencji księgowej wartości niematerialne i prawne:
020 Wartości niematerialne i prawne
021 Autorskie prawa majątkowe i pokrewne
022 Koszty zakończonych prac rozwojowych
023 Wartość firmy
029 Pozostałe wartości niematerialne i prawne
072 Umorzenie wartości niematerialnych i prawnych
072-1 Umorzenie praw autorskich i pokrewnych
072-2 Umorzenie kosztów zakończonych prac rozwojowych
072-Umorzenie wartości firmy
072-9 Umorzenie pozostałych wartości niematerialnych i prawnych
(por. A. Korczyn, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne: zasady i metody: klasyfikacji i ewidencji, s. 47)

Ewidencja wartości niematerialnych i prawnych w księgowości jednostki powinna zawierać co najmniej (A. Korczyn, op. cit., s. 51.):
1) numer w ewidencji,
2) nazwę użytkową składnika,
3) numer dowodu i datę rozpoczęcia używania,
4) wartość początkową,
5) miejsce używania,
6) roczny lub jednorazowy odpis amortyzacyjny,
7) umorzenie od początku używania,
8) datę pełnego umorzenia,
9) informację o zbyciu, oddaniu do używania jednostce obcej lub likwidacji.

Sposób rozliczenia aktywów w czasie zależy od sposobu ich wykorzystania lub komercjalizacji (poniżej przedstawiono ogólne wymogi w tym zakresie). O amortyzacji mówimy wtedy, gdy składnik aktywów pozostaje w jednostce i jest przez nią wykorzystywany np. w prowadzeniu działalności gospodarczej, poprzez udzielenie licencji lub możliwość wielokrotnej sprzedaży wyników prac rozwojowych.

UWAGA!
Ewidencja wartości niematerialnych i prawnych nie powinna być traktowana przez jednostkę jako obowiązek wynikający z przepisów o rachunkowości, lecz jako źródło informacji potrzebnych do analiz i procesu podejmowania decyzji. Sposób konstrukcji ewidencji w danej jednostce powinien przede wszystkim odzwierciedlać wymagania zarządcze w zakresie informacji, a dopiero w dalszych krokach powinien być uzupełniony o wymogi prawne.

Po przyjęciu składnika wartości niematerialnych i prawnych do używania jednostka powinna zacząć naliczać amortyzację związaną z danym składnikiem. Do ustalenia zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące środków trwałych (art. 33 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Prawidłowe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych kształtuje wartość bilansową netto danego składnika aktywów, co ma kluczowe znaczenie przy ustalaniu wyniku z komercjalizacji.

UWAGA!
Należy rozróżniać pojęcia amortyzacja (kategoria kosztowa) i umorzenie (kategoria ewidencyjna) – odpisy umorzeniowe pokazują kapitałowe zmniejszenie wartości początkowej majątku trwałego wskutek zużycia fizycznego i ekonomicznego, odpisy amortyzacyjne zaś są kosztowym wyrazem umorzenia. (por. A. Korczyn, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne: zasady i metody: klasyfikacji i ewidencji, s. 4).

Zasadniczo przyjmuje się, że wartości umorzenia i amortyzacji są równe 465 kwotowo oraz równolegle księgowane. Wyjątkowo w sytuacji aktualizacji wyceny składnika aktywów umorzenie zostaje zwiększone w tym samym stopniu, co wartość początkowa, odpis amortyzacyjny zaś pozostaje bez zmian (A. Korczyn, op. cit., s. 60.). Dodatkowo, suma odpisów amortyzacyjnych w ciągu okresu użytkowania aktywów może się różnić od wartości umorzenia o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, jakie mogły wystąpić na skutek czynników, które niekorzystnie wpłynęły na wartość użytkową aktywów.

Wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych zmniejszają odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu uwzględnienia utraty ich wartości, na skutek używania lub upływu czasu (art. 31 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Za wartość początkową ustawa o rachunkowości przyjmuje cenę nabycia lub koszt wytworzenia (art. 31 ust.1 ustawy o rachunkowości).

UWAGA!
Cena nabycia może zostać powiększona o:
1. koszty transportu, załadunku i rozładunku;
2. koszty ubezpieczenia w drodze;
3. montaż, instalację i uruchomienie programów oraz systemów
komputerowych;
4. opłaty notarialne, skarbowe i inne;
5. odsetki i prowizje bankowe.

PRZYKŁAD
Instytut XyZ nabył aplikację dla inteligentnego systemu zarządzania energią za 100 000 zł. Koszty instalacji oraz jej uruchomienia wyniosły 15 000 zł. łącznie cena nabycia wynosi 115 000 zł.

Odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od składnika wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji (art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Takie podejście pozwala na uniknięcie corocznych zmian zasad dokonywania amortyzacji, jednakże nakłada ono na jednostkę obowiązek przyjęcia planu amortyzacji, zawierającego następujące informacje (A. Jarugowa, op. cit., s. 307.):
1) wartość amortyzowanego składnika;
2) moment rozpoczęcia amortyzacji;
3) okres użytkowania składnika;
4) wartość pozostałą na końcu okresu użytkowania;
5) metodę amortyzacji.

UWAGA!
Odstępstwa od ustalonego planu amortyzacji mogą wystąpić tylko w uzasadnionych przypadkach; powinny być ujawnione i wyjaśnione w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego. (por. A. Jarugowa, Komentarz do ustawy o rachunkowości, s. 307)

Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu składnika wartości niematerialnych i prawnych do używania. Zakończenie amortyzacji następuje nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową składnika lub przeznaczenia składnika do: likwidacji, sprzedaży lub stwierdzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości składnika (art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

UWAGA!
Zgodnie z prawem bilansowym istnieje możliwość rozpoczęcia amortyzacji bezpośrednio po przyjęciu składnika do użytkowania, a zatem może się zdarzyć rozpoczęcie amortyzacji w ciągu danego miesiąca, a nie z kolejnym miesiącem po przyjęciu do użytkowania (jak twierdzą przepisy podatkowe). W rezultacie, amortyzacja bilansowa może rozpocząć się wcześniej niż podatkowa. Z tego powodu w planie amortyzacji jednostka musi podać, od jakiego momentu rozpoczyna naliczanie amortyzacji. (por. A. Jarugowa, Komentarz do ustawy o rachunkowości, s. 318)

Okres amortyzacji, a w rezultacie również roczna stawka amortyzacji, jest ustalany po analizie okresu użyteczności ekonomicznej danego składnika. Okres ekonomicznej użyteczności powinien być rozumiany jako obiektywna charakterystyka danego składnika wartości niematerialnych i prawnych. Może on wynikać z uwarunkowań technicznych, technologicznych bądź z innego ograniczenia (np. prawnego) (E. Walińska, op. cit.)

UWAGA!
Okres ekonomicznej użyteczności wartości niematerialnych i prawnych jest praktycznie niezależny od decyzji jednostki co do czasu użytkowania składnika majątkowego w podmiocie. Okres amortyzacji nie może być dłuższy niż okres jego użyteczności ekonomicznej. (por. E. Walińska, Ustawa o rachunkowości. Komentarz)

W przypadku składników wartości niematerialnych i prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się metodą liniową (Ibidem.), która zakłada równomierne zużycie składników wartości niematerialnych i prawnych w kolejnych okresach. Rezultatem stosowania metody liniowej są równe wartościowo odpisy amortyzacyjne w całym okresie amortyzacji.

Źródło: PWC/Dentons

Tagi:

Treść jest dostępna dla zalogowanych użytkowników.
 
 
 
Nie posiadasz jeszcze konta?
Kliknij tu, aby się zarejestrować
 
Nie pamiętasz hasła?
Kliknij, aby ustanowić nowe hasło